İhracatta Batık Alacak Çıkmazı: GİB Özelgeleriyle Şüpheli Alacakta Daralan Alan

Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından yayımlanan son özelgeler, yurt dışına vadeli satış yapan ihracatçı işletmelerin ve şirketlerin mali işler birimlerinin şüpheli ve değersiz alacak uygulamalarına katı kurallar getirdi. Yurt dışındaki müşterinin iflası halinde Türk mahkemelerinden tenfiz kararı aranması ve kredi sigortasına temlik edilen alacaklarda karşılık ayrılmasının engellenmesi, yıl sonu dönem kapanışlarında vergi matrahlarını ve bilanço yönetimini doğrudan etkileyecektir.

Değerlendirmemize göre vergi idaresinin ortaya koyduğu bu yaklaşım, ihracatını kredi sigortasıyla güvenceye aldığını düşünen veya yabancı müşterisi batan şirketleri ciddi bir vergi yükü ve nakit çıkmazıyla karşı karşıya bırakacak, karşılık yoluyla gider yazma alanını fiilen daraltacaktır. Bu görüşe varmamızın temel gerekçesi, Türk Borçlar Kanunu çerçevesinde alacağın temliki gerçekleştiğinde mükellefin hukuki talep hakkının sona erdiği varsayımı ile yabancı mahkeme kararlarının Türkiye'de tenfiz edilmesinin aylar hatta yıllar süren ağır bir yargı yükü yaratmasıdır. Sonuçta ihracatçı firma, fiilen tahsil edemediği ve nakit akışına giremeyen bir bedel için şüpheli alacak karşılığı ayıramamakta, dolayısıyla söz konusu tutarı matrahtan düşemeyerek haksız bir kurumlar vergisi yükünü peşinen taşımak zorunda kalmaktadır.

İflas Masasına Kayıt ve Tanıma Tenfiz Kriteri

Vergi Usul Kanunu'nun 322. maddesi kapsamında bir ticari alacağın değersiz alacak kabul edilerek doğrudan zarara intikal ettirilebilmesi için kazai bir hüküm veya kanaat verici bir vesikanın varlığı aranmaktadır. Yurt dışındaki alıcının yetkili mahkemelerce iflasına karar verilmesi durumunda, bu yabancı mahkeme kararının Türk vergi hukuku açısından geçerli bir kazai hüküm sayılabilmesi için 5718 sayılı Milletlerarası Özel Hukuk ve Usul Hukuku Hakkında Kanun uyarınca Türkiye'deki asliye mahkemelerinde tanıma veya tenfiz davası açılması gerekmektedir. İdare, söz konusu alacağın ancak tenfiz veya tanıma kararının kesinleştiği takvim yılında değersiz alacak olarak mukayyet değeriyle zarara kaydedilebileceğini belirtmektedir.

Alternatif olarak, borçlunun mukim olduğu ülkedeki resmi makamlardan tahsilatın imkânsız olduğunu tevsik eden resmi bir belgenin temin edilmesi durumunda da belge tarihi itibarıyla değersiz alacak kaydı mümkündür. Ancak bu süreçler tamamlanana kadar alacağın Vergi Usul Kanunu'nun 323. maddesi uyarınca şüpheli alacak statüsüne alınabilmesi için yabancı borçlunun iflas masasına yasal süresi içinde kayıt yaptırılması gerekmektedir. İflas masasına yapılan bu kayıt alacağı icra safhasına taşımakta ve karşılık ayrılmasına imkân vermektedir. Dönemsellik ilkesi gereğince şüpheli alacak karşılığı yalnızca takibatın başlatıldığı takvim yılında ayrılabilmekte; ilgili yılda ayrılmayan karşılıklar sonraki dönemlerde geçmişe dönük olarak gider yazılamamaktadır. Öte yandan teminatsız küçük alacaklarda dava veya masaya kayıt şartı aranmaksızın protesto veya yazılı isteme dayalı olarak karşılık ayrılabilmesi için 2025 yılı yasal sınırı 20.000 TL olarak dikkate alınmalıdır. İdarenin altını çizdiği bir diğer husus ise aciz vesikasının alacağı değersiz hale getirmeyeceği, yalnızca şüpheli alacak karşılığı ayırma gerekçesi oluşturabileceğidir.

Sigortaya Temlik Edilen Alacaklarda Karşılık Engeli

İhracat risklerini yönetmek amacıyla yaygın olarak kullanılan alacak sigortasında ise mükellefleri şaşırtan bir kural uygulanmaktadır. İdare, Türk Borçlar Kanunu'nun 183. maddesine dayanarak, alacağını sigorta şirketine temlik eden mükellefin alacak talep hakkının ortadan kalktığını belirtmektedir. Dolayısıyla, sigortaya temlik edilmiş yurt dışı ihracat alacaklarının tahsil edilemeyen kısımları için Vergi Usul Kanunu'nun 323. maddesi kapsamında şüpheli ticari alacak karşılığı ayrılması hukuken kabul edilmemektedir.

Bu durumda olan mükellefler için tek çıkış yolu alacağın değersiz hale gelmesidir. Sigorta şirketi tarafından tazmin edilmeyen ve tahsiline fiilen imkân kalmayan bakiye tutar, ancak kesinleşmiş bir mahkeme kararı ya da borçlunun iflası gibi kanaat verici resmi bir vesika temin edildiğinde Vergi Usul Kanunu'nun 322. maddesi gereğince değersiz alacak olarak doğrudan zarar yazılabilmektedir. Burada da dönemsellik ilkesi kesindir; vesikanın temin edildiği yıl kayıtlara alınmayan batık alacaklar izleyen yıllarda giderleştirilemez. Zarar yazılan bu tutarlardan gelecekte herhangi bir tahsilat yapılması durumunda ise tahsil edilen bedelin derhal gelir hesaplarına intikal ettirilmesi gerekmektedir.

Uygulamada Hesaplama ve KDV İndirimi Senaryosu

Uygulamanın hem gelir tablosuna hem de vergi beyanına etkisini somut bir senaryo üzerinden adım adım ele alalım. Varsayalım ki ihracatçı (A) A.Ş., yurt dışındaki bir alıcısına mal satmış ve bu satıştan doğan 1.000.000 TL tutarındaki alacağını kredi sigortası kapsamında ilgili kuruluşa temlik etmiştir. Alıcı borcunu ödememiş ve sigorta kuruluşu poliçe şartları gereği bu alacağın yalnızca 800.000 TL'lik kısmını tazmin etmiş, kalan 200.000 TL'lik bakiye ise tazminat kapsamı dışında kalmıştır.

• Adım 1: İhracatçı firma, tahsil edemediği 200.000 TL'lik bakiye için Vergi Usul Kanunu 323 kapsamında şüpheli alacak karşılığı ayıramaz ve bu tutarı dönem giderlerine karşılık yoluyla yazamaz.
• Adım 2: İlgili yabancı alıcının iflas ettiği varsayıldığında, 200.000 TL'lik alacağın değersiz alacak olarak gider yazılabilmesi için ya borçlunun mukim olduğu ülkedeki resmi makamlardan tahsilin imkânsız olduğuna dair resmi belgenin temin edilmesi ya da yabancı mahkeme iflas kararının Türkiye'deki asliye mahkemelerinde tenfiz ettirilmesi şarttır.
• Adım 3: Tenfiz kararının 2026 hesap döneminde kesinleştiğini varsayarsak, 200.000 TL mukayyet değer ancak bu kararın kesinleştiği 2026 yılı hesaplarında doğrudan zarar olarak kaydedilebilir. 2026 yılı geçirilirse sonraki yıllarda gider yazılması mümkün değildir.
• Adım 4: Yurt içi veya KDV'ye tabi işlemlere ilişkin değersiz alacak durumunda ise Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29/4. maddesi uygulanır. 01.01.2019 tarihinden itibaren mükellefler, değersiz hale gelen alacağa ait KDV tutarını alacağın zarar yazıldığı döneme ait 1 No.lu KDV Beyannamesinin 111 numaralı 'Değersiz Hale Gelen Alacaklara İlişkin İndirilecek KDV' satırında indirim konusu yapabilirler. Şayet daha önce şüpheli alacak karşılığı ayrılırken bu KDV tutarı gider yazılmışsa, indirim yapılabilmesi için ilgili tutarın kurumlar vergisi matrahında gelir olarak dikkate alınması zorunludur.

Sonuç olarak, dış ticaret firmalarının ve finans yöneticilerinin yurt dışı tahsilat sorunlarında süreci sadece ticari bir uyuşmazlık olarak görmemeleri; yabancı iflas masalarına yasal süresinde kayıt yaptırmaları, tenfiz ve resmi belge adımlarını dönemsellik kuralını kaçırmadan tamamlamaları ve temlikli alacaklarda karşılık ayrılamayacağı kuralını yıl sonu bilanço hazırlıklarında mutlaka gözetmeleri gerekmektedir.