TFRS 15 örneklerle nasıl uygulanır? Beş adımlı model

TFRS 15 "Müşteri Sözleşmelerinden Hasılat", hasılatın ne zaman ve hangi tutarda kaydedileceğini beş adımlı bir modelle belirler. Temel ilke şudur: işletme, müşteriye devrettiği mal ve hizmetler karşılığında hak etmeyi beklediği bedeli, devri yansıtacak şekilde hasılat olarak kaydeder.

Standart TFRS uygulayan işletmeler için geçerlidir. BOBİ FRS uygulayan işletmelerde hasılat bölümü benzer bir mantığı daha sade kurallarla uygular. Hangi çerçeveye tabi olduğunuzu KGK düzenlemelerine göre kontrol edin.

Beş adım

1. Müşteriyle yapılan sözleşmeyi belirleyin.
2. Sözleşmedeki edim yükümlülüklerini (ayrı ayrı devredilecek mal ve hizmetleri) belirleyin.
3. İşlem bedelini belirleyin.
4. İşlem bedelini edim yükümlülüklerine dağıtın.
5. Her edim yükümlülüğü yerine getirildiğinde (ya da getirildikçe) hasılatı kaydedin.

Örnek 1: Paket satış ve bedelin dağıtımı

Bir yazılım firması tek sözleşmeyle lisans, kurulum ve 12 aylık destek satıyor. Paketin fiyatı 240.000 TL (KDV hariç). Firmanın bu kalemleri tek başına sattığı fiyatlar şöyle:

Paket indirimi (20.000 TL) her kaleme tek başına satış fiyatı oranında dağıtılır. Örneğin lisans için: 240.000 × 180.000 / 260.000 = 166.153,85 TL.

Hasılatın zamanlaması:

• Lisans: müşteri yazılımı kullanabilir hale geldiğinde, bir defada. (Lisans, var olan yazılımı kullanma hakkı veriyorsa.)
• Kurulum: kurulum tamamlandığında. Kurulum yazılımı önemli ölçüde özelleştiriyorsa lisansla birlikte tek edim sayılabilir; bu bir yargı konusudur.
• Destek: 12 ay boyunca eşit olarak, ayda yaklaşık 4.615,38 TL.

Bedel sözleşme başında tamamen faturalandıysa henüz hak edilmeyen destek ve kurulum tutarı "sözleşme yükümlülüğü" olarak bekler. Tekdüzen hesap planında genellikle 380 Gelecek Aylara Ait Gelirler hesabında izlenir.

Örnek 2: Değişken bedel (hacim iskontosu)

Bir üretici, müşterisine birim fiyatı 100 TL'den satış yapıyor. Sözleşmeye göre müşteri yıl içinde 10.000 adedin üzerinde alım yaparsa yılın tüm alımları için yüzde 5 iskonto geriye dönük olarak iade edilecek. Geçmiş verilere göre müşterinin yılda yaklaşık 12.000 adet alması bekleniyor.

İskonto büyük olasılıkla hak edileceği için hasılat baştan birim başına 95 TL üzerinden kaydedilir. İlk çeyrekte 3.000 adet satıldıysa:

(KDV kaydı sadelik için gösterilmemiştir.)

Değişken bedel ancak ileride önemli bir hasılat iptali olmayacağı yüksek olasılıkla öngörülebildiği ölçüde hasılata alınır. Tahmin her raporlama döneminde yeniden gözden geçirilir.

Örnek 3: Önemli finansman bileşeni

Bir makinenin peşin fiyatı 100.000 TL. Müşteri makineyi bugün teslim alıp 24 ay sonra tek seferde 130.000 TL ödemeyi seçiyor.

• Teslimde hasılat: 100.000 TL, yani peşin fiyat.
• Aradaki 30.000 TL hasılat değil, faiz gelirinin konusudur. Vade boyunca etkin faiz yöntemiyle yayılır; bu örnekte yıllık yaklaşık yüzde 14.

Mal ya da hizmetin devri ile ödeme arasındaki süre bir yıl veya daha kısaysa standart, finansman bileşeninin dikkate alınmamasına izin verir.

Vergi ile farklar

Vergi mevzuatında hasılat çoğunlukla teslim ve fatura esasına göre dikkate alınır. TFRS 15'e göre kayıt zamanı bundan farklıysa (örnekteki destek geliri ya da iade yükümlülüğü gibi) finansal tablolarda TMS 12 kapsamında ertelenmiş vergi hesaplanması gerekebilir.

Uygulama kontrol listesi

• Sözleşmede birden fazla mal ya da hizmet var mı? Varsa her biri ayrı edim mi?
• Her edimin tek başına satış fiyatı belgelenmiş mi?
• Bedelde iskonto, prim, iade hakkı ya da ceza gibi değişken unsur var mı?
• Ödeme süresi bir yılı aşıyor mu?
• Hasılat bir anda mı, zamana yayılarak mı kaydedilmeli?
• Vergi kaydıyla fark oluşuyor mu, ertelenmiş vergi hesaplandı mı?